Credito d’imposta investimenti in beni strumentali nuovi: dalle Entrate i chiarimenti sui requisiti

In tema di credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi, il mancato riferimento ai contratti di locazione finanziaria nella Legge di bilancio 2021, ai fini dell’individuazione degli investimenti agevolabili, è da imputare a un mero difetto di coordinamento formale e non alla volontà del legislatore di circoscrivere le modalità di effettuazione degli investimenti agevolabili alla sola acquisizione in proprietà dei beni. Si tratta di uno dei chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate mediante la circolare n. 9/E del 23 luglio 2021, emanata sotto forma di risposta a quesiti.

La normativa

l’ampliamento dell’ambito oggettivo dell’agevolazione ai “beni immateriali non 4.0”;

la maggiorazione della misura del credito d’imposta applicabile in funzione della tipologia degli investimenti e del periodo di effettuazione;

l’aumento del limite massimo di investimenti ammissibili;

le regole per la compensazione del credito d’imposta con la finalità di accelerarne la fruizione;

la richiesta della perizia asseverata per i beni dell’Allegato A e dell’Allegato B.

L’ambito soggettivo di applicazione

Gli investimenti agevolabili

L’ambito temporale di riferimento

Come si determina l’agevolazione

Quali condizioni per l’utilizzo del credito d’imposta

il credito d’imposta per investimenti in beni strumentali materiali “non 4.0” effettuati ai sensi del comma 1054 della Legge di bilancio 2021 a decorrere dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2021, indipendentemente dal volume dei ricavi o dei compensi dei soggetti beneficiari;

il credito d’imposta per investimenti in beni strumentali immateriali “non 4.0” effettuati nel medesimo arco temporale dai soggetti con un volume di ricavi o compensi inferiore a 5 milioni di euro.

Cumulabilità con altri contributi

( Articolo di Maria Antonietta Caracciolo pubblicato su “Ipsoa Inform@Mail” )

In tema di credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi, il mancato riferimento ai contratti di locazione finanziaria nella Legge di bilancio 2021, ai fini dell’individuazione degli investimenti agevolabili, è da imputare a un mero difetto di coordinamento formale e non alla volontà del legislatore di circoscrivere le modalità di effettuazione degli investimenti agevolabili alla sola acquisizione in proprietà dei beni. Si tratta di uno dei chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate mediante la circolare n. 9/E del 23 luglio 2021, emanata sotto forma di risposta a quesiti.

·         Con la circolare n. 9/E del 23 luglio 2021 l’Agenzia delle Entrate, sentito anche il MISE, ha fornito chiarimenti in tema di credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi.

·         Il documento di prassi, nella forma di risposte a quesiti, si è reso necessario per soddisfare diverse esigenze di chiarimento, tenuto conto delle novità apportata in materia dalla Legge di bilancio 2021.

La normativa

·         L’articolo 1, commi da 1051 a 1063, della Legge di bilancio 2021, ha riformulato la disciplina del credito d’imposta per gli investimenti in beni strumentali nuovi, materiali e immateriali, destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato.

·         La nuova disciplina si applica agli investimenti effettuati a partire dal 16 novembre 2020 e si pone comunque in continuità con il precedente intervento previsto dalla Legge di bilancio 2020, nell’ambito della ridefinizione della disciplina degli incentivi fiscali previsti dal “Piano nazionale Impresa 4.0”.

·         Tra le novità più importanti della Legge di bilancio 2020 riguardo alle agevolazioni per gli investimenti in beni strumentali vi è stata la “trasformazione” del beneficio, accordato dalle precedenti normative in forma di maggiorazione del costo rilevante agli effetti delle quote di ammortamento deducibili dal reddito d’impresa (o di lavoro autonomo), in forma di credito d’imposta, utilizzabile esclusivamente in compensazione e senza limiti di fruizione.

·         Successivamente, come accennato, la Legge di bilancio 2021 ha introdotto delle novità, che riguardano:

l’ampliamento dell’ambito oggettivo dell’agevolazione ai “beni immateriali non 4.0”;

la maggiorazione della misura del credito d’imposta applicabile in funzione della tipologia degli investimenti e del periodo di effettuazione;

l’aumento del limite massimo di investimenti ammissibili;

le regole per la compensazione del credito d’imposta con la finalità di accelerarne la fruizione;

la richiesta della perizia asseverata per i beni dell’Allegato A e dell’Allegato B.

·         Recentemente, il decreto Sostegni-bis ha introdotto delle modifiche concernenti l’utilizzo del credito d’imposta.

·         In particolare, l’articolo 20 del decreto Sostegni-bis ha introdotto, nell’articolo 1 della Legge di bilancio 2021, il comma 1059-bis, con cui si prevede che, alla stregua di quanto già disposto dal comma 1059 per soggetti con un volume di ricavi o compensi inferiori a 5 milioni di euro, il credito d’imposta per gli investimenti in beni strumentali materiali non 4.0, effettuati a decorrere dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2021, è utilizzabile in compensazione in un’unica quota annuale anche dai soggetti con un volume di ricavi o compensi non inferiore a 5 milioni di euro.

·         La circolare rinvia ai chiarimenti già forniti dall’Amministrazione finanziaria in tema di super e iper ammortamento, i cui criteri generali devono considerarsi valevoli anche agli effetti del credito d’imposta.

L’ambito soggettivo di applicazione

·         L’ambito soggettivo di applicazione dell’agevolazione è individuato dai commi 1051 e 1061 della Legge di bilancio 2021.

·         Il credito d’imposta è attribuito a tutte le imprese residenti nel territorio dello Stato, comprese le stabili organizzazioni di soggetti non residenti, indipendentemente dalla forma giuridica, dal settore economico di appartenenza, dalla dimensione e dal regime fiscale di determinazione del reddito dell’impresa, che effettuano investimenti in beni strumentali nuovi destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato.

·         L’Amministrazione finanziaria ha specificato che sono ricompresi nel novero delle imprese beneficiarie gli enti non commerciali, con riferimento all’attività commerciale eventualmente esercitata, le imprese agricole che determinano il reddito agrario, nonché le reti di imprese.

·         Le “reti-soggetto”, ai fini delle imposte sui redditi, figurano tra gli enti commerciali oppure tra quelli non commerciali, a seconda che svolgano o meno attività commerciale in via principale o esclusiva. Con riferimento, invece, alla categoria della “rete-contratto”, l’adesione al contratto di rete non comporta l’attribuzione di soggettività tributaria alla rete risultante dal contratto stesso, per cui gli atti posti in essere in esecuzione del programma di rete producono i loro effetti direttamente nelle sfere giuridico-soggettive dei partecipanti alla rete.

·         Tra l’altro, sono ricomprese nell’ambito della categoria delle imprese beneficiarie le STP titolari di reddito d’impresa, con la conseguenza che, al pari di tali soggetti, possono avvalersi sia del credito d’imposta per investimenti in beni strumentali materiali e immateriali 4.0, sia del credito d’imposta per investimenti in beni strumentali materiali e immateriali “ordinari”.

·         Sempre in merito all’ambito soggettivo di applicazione dell’agevolazione, sono ammessi a beneficiare del credito d’imposta gli “esercenti arti e professioni” che effettuano investimenti in beni strumentali materiali e immateriali non 4.0, cioè in beni “ordinari” diversi da quelli materiali e immateriali funzionali alla trasformazione tecnologica e digitale delle imprese secondo il modello “Industria 4.0” (inclusi, rispettivamente, negli Allegati A e B, annessi alla legge n. 232 del 2016).

·         Quanto agli esercenti arti e professioni, l’agevolazione si applica ai contribuenti che esercitano le attività di lavoro autonomo, anche se svolte in forma associata.

·         Inoltre, la normativa in questione trova tra i beneficiari anche le associazioni tra professionisti.

·         E’ interessante notare che rientrano nell’ambito soggettivo di applicazione del beneficio anche i soggetti che intraprendono l’attività a partire dal periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore della disciplina in esame.

·         Sempre con riferimento all’ambito soggettivo, nel caso di sanzioni interdittive, è prevista l’esclusione soggettiva dal credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi e deve riguardare il medesimo arco temporale interessato dall’applicazione della relativa sanzione interdittiva. Quindi, gli investimenti in beni strumentali nuovi effettuati nell’arco temporale in questione saranno irrilevanti agli effetti della disciplina agevolativa e, di conseguenza, i relativi costi saranno esclusi dalla base di calcolo del credito d’imposta in questione.

Gli investimenti agevolabili

·         La circolare ha chiarito, con riferimento al leasing, la rilevanza delle operazioni di locazione finanziaria, riconosciuta sulla base di un principio di “sostanziale” equivalenza tra l’acquisto e l’acquisizione del bene stesso tramite contratto di leasing.

·         Il mancato riferimento ai contratti di locazione finanziaria nei commi 1055, 1056, 1057 e 1058 della Legge di bilancio 2021, ai fini dell’individuazione degli investimenti agevolabili, è da imputare a un mero difetto di coordinamento formale e non alla volontà del legislatore di circoscrivere le modalità di effettuazione degli investimenti agevolabili alla sola acquisizione in proprietà dei beni.

L’ambito temporale di riferimento

·         Secondo la Legge di bilancio 2021, il credito d’imposta spetta per gli investimenti effettuati nell’intervallo temporale che va dal 16 novembre 2020 al 31 dicembre 2022, o al 30 giugno 2023, se entro la data del 31 dicembre 2022 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione.

·         Nel caso in cui gli investimenti eleggibili al credito d’imposta siano effettuati nell’intervallo temporale che va dal 16 novembre 2020 al 30 giugno 2021, si ha una parziale sovrapponibilità della nuova disciplina con quella prevista dalla Legge di bilancio 2020 in relazione agli investimenti aventi ad oggetto i beni materiali non 4.0, nonché ai beni ricompresi negli Allegati A e B, annessi alla legge n. 232 del 2016, effettuati a decorrere dal 1° gennaio 2020 e fino al 31 dicembre 2020, ovvero entro il 30 giugno 2021 a condizione che, entro la data del 31 dicembre 2020, il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione.

·         In tale ipotesi, occorre distinguere il caso degli investimenti per i quali, alla data del 15 novembre 2020, si sia proceduto all’ordine vincolante e sia stato versato l’acconto del 20 per cento (cd. “prenotazione”), dal caso degli investimenti per i quali, alla suddetta data, non risultino verificate tali condizioni.

·         Nel primo caso, si ritiene che gli investimenti, sempre se effettuati (vale a dire completati) entro il 30 giugno 2021, restino incardinati nella precedente disciplina di cui alla Legge di bilancio 2020. Nel secondo caso, è applicabile la nuova disciplina, introdotta dalla Legge di bilancio 2021.

Come si determina l’agevolazione

·         Quanto alla determinazione del costo del bene agevolabile, costituisce una componente del costo l’eventuale IVA, relativa alle singole operazioni di acquisto, totalmente indetraibile. Non rileva, invece, ai fini della determinazione del valore degli investimenti, l’IVA parzialmente indetraibile in misura corrispondente al rapporto tra l’ammontare delle operazioni che conferiscono il diritto alla detrazione e operazioni esenti ai sensi dell’articolo 19, quinto comma, del D.P.R. n. 633 del 1972.

·         In quest’ultima ipotesi, l’IVA parzialmente indetraibile per effetto del prorata non può essere considerata come costo afferente alle singole operazioni di acquisto, ma è una massa globale, che si qualifica come costo generale.

·         Con riferimento ai contratti di locazione finanziaria, nel caso in cui per l’utilizzatore l’IVA sui canoni di locazione sia indetraibile, ai fini dell’agevolazione assume rilievo anche l’IVA pagata dal locatore sull’acquisto del bene.

·         Inoltre, occorre ricordare che il costo del bene agevolabile è assunto al lordo di eventuali contributi in conto impianti, indipendentemente dalle modalità di contabilizzazione dei medesimi.

Quali condizioni per l’utilizzo del credito d’imposta

·         La Legge di bilancio 2021 ha previsto che, per le imprese ammesse al credito d’imposta, la fruizione del beneficio spettante è comunque subordinata al rispetto della normativa sulla sicurezza nei luoghi di lavoro applicabile in ciascun settore e al corretto adempimento degli obblighi di versamento dei contributi previdenziali e assistenziali a favore dei lavoratori.

·         Occorre sempre ricordare che alle imprese è riconosciuto un credito d’imposta alle condizioni e nelle misure stabilite dalla normativa in relazione alle diverse tipologie di beni agevolabili. In particolare, le imprese sono ammesse sia al credito d’imposta per investimenti in beni strumentali materiali e immateriali “ordinari”, sia al credito d’imposta per investimenti in beni materiali e immateriali funzionali alla trasformazione tecnologica e digitale delle imprese secondo il modello “Industria 4.0”.

·         La normativa prevede che il credito d’imposta per investimenti in beni strumentali materiali e immateriali “ordinari” si applica alle stesse condizioni e negli stessi limiti anche agli investimenti effettuati dagli esercenti arti e professioni.

·         Come già ricordato, il contribuente è legittimato alla fruizione del credito d’imposta qualora, alla data di utilizzo in compensazione, abbia correttamente adempiuto agli obblighi di versamento dei contributi previdenziali e assistenziali a favore dei lavoratori.

·         Quanto all’utilizzo, il credito d’imposta, ai fini della sua fruizione, è ripartito in tre quote annuali di pari importo ed è utilizzato a scomputo dei versamenti dovuti, da effettuarsi esclusivamente mediante il modello di pagamento F24, a decorrere dall’anno di entrata in funzione, ovvero di avvenuta interconnessione, dei beni oggetto di investimento. La ripartizione in quote annuali risponde alla necessità, soprattutto di ordine finanziario, di porre un limite annuo all’utilizzo del credito d’imposta – nella misura di un terzo dell’importo maturato – e non già di fissare un obbligo di utilizzo dell’intera quota annuale ivi stabilita o un limite temporale alla sua fruizione.

·         Ne consegue che, nel caso in cui la quota annuale non sia utilizzata, l’ammontare residuo potrà essere riportato in avanti nelle dichiarazioni dei periodi d’imposta successivi senza alcun limite temporale ed essere utilizzato già dall’anno successivo, secondo le ordinarie modalità di utilizzo del credito, andando così a sommarsi alla quota fruibile a partire dal medesimo anno.

·         L’Agenzia ha chiarito che è utilizzabile in compensazione in un’unica quota annuale:

il credito d’imposta per investimenti in beni strumentali materiali “non 4.0” effettuati ai sensi del comma 1054 della Legge di bilancio 2021 a decorrere dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2021, indipendentemente dal volume dei ricavi o dei compensi dei soggetti beneficiari;

il credito d’imposta per investimenti in beni strumentali immateriali “non 4.0” effettuati nel medesimo arco temporale dai soggetti con un volume di ricavi o compensi inferiore a 5 milioni di euro.

·         Anche l’utilizzo in un’unica soluzione del credito d’imposta rappresenta una facoltà e, nel caso in cui tale facoltà non venga azionata, il contribuente sconterà il credito in tre quote annuali di pari importo.

·         L’Amministrazione finanziaria ha sottolineato la non trasferibilità dei crediti d’imposta di natura similare a quello in argomento, in forza della natura soggettiva dei medesimi, che maturano esclusivamente in capo ai soggetti che effettuano l’investimento e non possono essere trasferiti a soggetti terzi per effetto di atti realizzativi.

·         Il trasferimento della titolarità è, infatti, ammissibile unicamente nei casi in cui specifiche norme giuridiche prevedono, al verificarsi dell’operazione, una confusione di diritti e obblighi dei diversi soggetti giuridici interessati; ad esempio, nei casi di fusione, successione per decesso dell’imprenditore individuale, scissione.

·         Ugualmente, i crediti di tale natura possono essere trasferiti nell’ambito della cessione del ramo d’azienda che li ha generati.

·         In conclusione, in presenza di operazioni straordinarie, caratterizzate dalla veicolazione dell’azienda o di un ramo d’azienda nel cui ambito è rinvenibile il bene agevolato da cui origina il credito d’imposta, l’avente causa continuerà a fruire del credito d’imposta maturato in capo al dante causa, secondo le regole originariamente determinate in capo a quest’ultimo, indipendentemente dal sopravvenuto cambiamento di proprietà del complesso aziendale.

Cumulabilità con altri contributi

·         Come espressamente previsto dalla normativa, il credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi è cumulabile con altre agevolazioni che abbiano ad oggetto i medesimi costi, a condizione che tale cumulo, tenuto conto anche della non concorrenza alla formazione del reddito e della base imponibile dell’imposta regionale sulle attività produttive non porti al superamento del costo sostenuto.

·         Quindi, l’agevolazione è cumulabile con altre misure di favore (fiscali e non) insistenti sugli stessi costi ammissibili al credito d’imposta, nel limite massimo rappresentato dal costo sostenuto. Eventuali ulteriori limitazioni alla fruizione del credito d’imposta possono, invece, derivare dalla circostanza che siano le discipline di tali altre misure di favore a prevedere un divieto di cumulo con altre disposizioni agevolative.

·         Ai fini della cumulabilità, occorre calcolare il credito d’imposta teoricamente spettante, e sommare tale importo teorico a quello degli altri incentivi pubblici concessi sui medesimi investimenti. Il risultato di tale somma non deve superare il “costo sostenuto”, ovverosia l’ammontare complessivo dei costi ammissibili di competenza del periodo d’imposta per il quale il contribuente intende avvalersi del credito d’imposta.